MARIA BRZEZINSKA

GLOWNA SPECJALISTKA Z DEPARTAMENTU UBEZPIECZEN I SKLADEK W CENTRALI ZUS

ANDRZEJ RADZISLAW

SPECJALISTA W TYM DEPARTAMENCIE

Podstawe wymiaru skladek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownikow stanowi przychod w rozumieniu ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osob fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: updf), otrzymywany ze stosunku pracy. Sa nim wszelkiego rodzaju wyplaty pieniezne oraz wartosc pieniezna swiadczen w naturze badz ich ekwiwalenty, bez wzgledu na zrodlo finansowania. W szczegolnosci: wynagrodzenie zasadnicze, za godziny nadliczbowe, roznego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i inne kwoty, niezaleznie od tego, czy ich wysokosc ustalono z gory. Takze swiadczenia pieniezne ponoszone za pracownika, jak tez wartosc innych swiadczen nieodplatnych lub czesciowo odplatnych.

Przychod pracownika to suma wyplat dokonanych w danym miesiacu. Dla celow ubezpieczeniowych nie ma wiec znaczenia, za jaki zalegly miesiac wyplacono wynagrodzenie. Do podstawy wymiaru skladek naleznych od pracownika np. za wrzesien przyjmuje sie zatem wszystkie przychody, wyplacone lub postawione do dyspozycji pracownika od 1 do 30 wrzesnia.

Od czego nie ma skladek

Podstawy wymiaru skladek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowi wynagrodzenie za czas choroby, nalezne od pracodawcy na podstawie art. 92 k.p., oraz zasilki. Liczne wylaczenia przewiduje tez rozporzadzenie ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegolowych zasad ustalania podstawy wymiaru skladek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. nr 161, poz. 1106 ze zm.; dalej: rozporzadzenie w sprawie podstawy wymiaru). Nalezy podkreslic, ze dotycza one tylko pracownikow; nie mozna ich zatem stosowac przy ustalaniu podstawy wymiaru skladek, np. zleceniobiorcow, agentow itd.

Od 1 stycznia 2003 r. za pierwszy dzien kazdej niezdolnosci do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w zwiazku z choroba zakazna, trwajacej nie dluzej niz szesc dni, pracownicy nie zachowuja prawa do wynagrodzenia. Czesto jednak pracodawcy - na podstawie regulaminow wynagradzania czy ukladow zbiorowych pracy (uzp) - wyplacaja im jednak pieniadze za ow pierwszy dzien krotkiego zwolnienia lekarskiego. Dla celow ubezpieczen spolecznych nalezy je traktowac jak wynagrodzenie za czas niezdolnosci do pracy. Tym samym jest ono wylaczone z podstawy wymiaru skladek na ubezpieczenia spoleczne, natomiast uwzgledniane w podstawie wymiaru skladki zdrowotnej.

Wylaczenia z podstawy wymiaru

Wylaczenia z podstawy wymiaru zusowskich skladek, wyliczone w rozporzadzeniu w sprawie podstawy wymiaru, mozna podzielic na kilka grup w zaleznosci od rodzaju przychodu. Oto one:

1. Odprawy, odszkodowania i rekompensaty

• odprawa emerytalna i rentowa. Nie placi sie od nich skladek, jezeli stosunek pracy ustal w zwiazku z przejsciem na emeryture lub rente. Zatrudniony moze jednoczesnie dostac wymieniona odprawe oraz inna, dobrowolnie od pracodawcy, z tytulu ustania umowy. Wowczas obie sa wylaczone z podstawy wymiaru skladek,

• odprawy, odszkodowania i rekompensaty z tytulu: wygasniecia lub rozwiazania stosunku pracy z przyczyn lezacych po stronie zakladu, nieuzasadnionego lub niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy lub jej rozwiazania bez wypowiedzenia, skrocenia okresu wypowiedzenia; niewydania w terminie lub wydania niewlasciwego swiadectwa pracy. Podstawy wymiaru nie stanowia wiec odprawy przyslugujace z tytulu zwolnienia z przyczyn dotyczacych zakladu na podstawie ustawy z 28 grudnia 1989 r. o szczegolowych zasadach rozwiazywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn dotyczacych zakladu pracy (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. nr 112, poz. 980 ze zm., dalej: ustawa z 28 grudnia 1989 r.). Takze inne odprawy lub odszkodowania, wyplacane na podstawie k.p., porozumienia pracodawcy ze zwiazkiem zawodowym czy indywidualnego - ze zwalnianym. Nie odprowadza sie od nich skladek bez wzgledu na ich wysokosc,

• odszkodowania wyplacone bylym pracownikom po rozwiazaniu stosunku pracy na podstawie umowy o zakazie konkurencji, o ktorej mowa w art. 1012 k.p.,

• odprawy dla pracownikow powolanych do zasadniczej sluzby wojskowej zgodnie z art. 125 ustawy z 21 listopada 1967 r. o powszechnym obowiazku obrony Rzeczypospolitej Polskiej (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. nr 21, poz. 205 ze zm.),

• jednorazowe odszkodowania z tytulu stalego lub dlugotrwalego uszczerbku na zdrowiu albo smierci oraz za przedmioty utracone wskutek wypadku przy pracy, przyslugujace od pracodawcy.

2. Nagrody

• jubileuszowe, ktore - zgodnie z obowiazujacymi w firmie przepisami placowymi - przysluguja nie czesciej niz co piec lat. Podstawy wymiaru skladek nie stanowia rowniez te nagrody jubileuszowe, ktore:

- uprawniony nabedzie szybciej niz piec lat od wziecia poprzedniej nagrody ze wzgledu na fakt, ze podczas owego piecioletniego "wyczekiwania" przedstawi dokumenty potwierdzajace zatrudnienie, nieuwzgledniane wczesniej przy ustalaniu prawa do nagrody,

Przyklad:

Tomasz Nowakowski 20 wrzesnia 2000 r. nabyl prawo i dostal nagrode jubileuszowa w zwiazku z 20-leciem pracy. We wrzesniu 2003 r. przedstawil szefowi dokument potwierdzajacy fakt dodatkowego zatrudnienia przez okres dwoch lat i miesiaca. Rownoczesnie wystapil o wyplacenie nagrody jubileuszowej z tytulu 25-lecia pracy. Mimo iz od nabycia prawa do poprzedniej nagrody uplynelo mniej niz piec lat, to od tej ostatniej nie nalicza sie skladek na ubezpieczenia spoleczne.

- sa wyplacane w dniu ustania zatrudnienia temu, ktoremu do nabycia prawa do kolejnej nagrody brakuje mniej niz 12 miesiecy, liczac od dnia rozwiazania stosunku pracy z powodu przejscia na emeryture lub rente inwalidzka w zwiazku z wypadkiem przy pracy lub choroba zawodowa albo na rente inwalidzka I lub II grupy z innych przyczyn niz wypadek przy pracy lub choroba zawodowa,

- przysluguja w przemysle wydobywczym czlonkom druzyn ratowniczych (z wyjatkiem specjalistow) bez wzgledu na czestotliwosc faktycznej ich wyplaty,

- sa wyplacane czesciej niz co piec lat z uwagi na to, ze uprawnienie do jej nabycia nastapilo wskutek zmiany wewnatrzzakladowych przepisow placowych. Przy czym warunkiem jest, aby zarowno nowe, jak i stare przepisy przyznawaly nagrody nie czesciej niz co piec lat oraz aby pracodawca - zmieniajac je - nie dzialal w celu ominiecia prawa przez czesta zmiane firmowych regulacji w celu wyplaty kwot wolnych od skladek,

- sa uiszczane, gdy do osiagniecia kolejnego pieciolecia uprawniajacego do nagrody jubileuszowej pracownikowi brakuje mniej niz 12 miesiecy, a po ustaniu zatrudnienia przechodzi on na swiadczenie przedemerytalne,

• zegarek dla gornikow. Na podstawie rozporzadzenia Rady Ministrow z 30 grudnia 1981 r. pracownicy gornictwa z okazji 25-lecia pracy oprocz pienieznej nagrody jubileuszowej otrzymuja zegarek. To nierozlaczny element tej nagrody. Jego wartosc nalezy zatem wylaczyc z podstawy wymiaru skladek,

• ministra gospodarki za szczegolne osiagniecia w eksporcie,

• za wyniki sportowe od klubow sportowych oraz za wybitne osiagniecia sportowe, wyplacane zawodnikom ze srodkow budzetowych.

3. Ryczalty i ekwiwalenty

• wartosc swiadczen rzeczowych oraz ekwiwalenty za te swiadczenia wynikajace z przepisow bhp, w tym posilkow profilaktycznych, wydawanych na podstawie art. 232 k. p.,

• ekwiwalenty za pranie i reperacje odziezy roboczej przez pracownika oraz za przedluzanie uzywalnosci odziezy roboczej i za uzywanie wlasnej odziezy zamiast roboczej,

• ekwiwalenty pieniezne za uzyte podczas pracy narzedzia, materialy lub sprzet, bedace wlasnoscia pracownika,

• wartosc ubioru sluzbowego (umundurowania), ktorego uzywanie nalezy do obowiazkow pracownika, lub ekwiwalent pieniezny za ten ubior,

• ryczalty i ekwiwalenty za uzywanie do celow sluzbowych samochodow lub innych srodkow lokomocji, niebedacych wlasnoscia pracodawcy - do kwoty zwolnionej z tego tytulu z podatku dochodowego. Kwestie te reguluje rozporzadzenie ministra infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunkow ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztow uzywania dla celow sluzbowych samochodow osobowych, motocykli i motorowerow niebedacych wlasnoscia pracodawcy (Dz. U. nr 27, poz. 271). Zgodnie z nim zwrot kosztow uzywania przez pracownika w celach sluzbowych do jazd lokalnych samochodow osobowych, motocykli i motorowerow, niebedacych wlasnoscia pracodawcy, nastepuje na podstawie umowy cywilnoprawnej na warunkach w nim wskazanych. Rozporzadzenie okreslilo takze stawki za kilometr przebiegu pojazdu wraz z limitem kilometrow oraz zasady ustalania wysokosci ryczaltu. Jezeli pracodawca wyplaci zatrudnionemu naleznosci wyzsze, od roznicy miedzy kwotami faktycznie wyplaconymi a ustalonymi w rozporzadzeniu powinien oplacic skladki na ubezpieczenia spoleczne.

4. Podroze i przeniesienia sluzbowe

• zwracane pracownikowi koszty przeniesienia sluzbowego oraz zwiazane z tym zasilki na zagospodarowanie i osiedlenie - do kwoty, ktora z tego tytulu zwolniono z podatku dochodowego,

• naleznosci z tytulu podrozy sluzbowych - do wysokosci okreslonej w odrebnych przepisach, z wyjatkiem rownowartosci dodatkow dewizowych wyplacanych zatrudnionym na morskich statkach handlowych i rybackich, ktore sa wolne od ZUS w czesci odpowiadajacej 75 proc. dodatkow. Od 1 stycznia 2003 r. stan prawny w kwestii podrozy sluzbowych pracownikow ulegl zmianie. Zgodnie z trescia znowelizowanego art. 775 § 2 k.p., minister pracy i polityki spolecznej wydal dwa rozporzadzenia z 19 grudnia 2002 r.: w sprawie wysokosci oraz warunkow ustalania naleznosci przyslugujacych pracownikowi zatrudnionemu w panstwowej lub samorzadowej jednostce sfery budzetowej z tytulu podrozy sluzbowej na obszarze kraju (Dz. U. nr 236, poz. 1990); w sprawie wysokosci oraz warunkow ustalania naleznosci przyslugujacych pracownikowi zatrudnionemu w panstwowej lub samorzadowej jednostce sfery budzetowej z tytulu podrozy sluzbowej poza granicami kraju (Dz. U. nr 236, poz. 1991). Warunki wyplacania naleznosci z tytulu podrozy sluzbowej zatrudnionemu u innych pracodawcow (czyli u tzw. prywatnych) okresla uzp, regulamin wynagradzania albo umowa o prace, jezeli pracodawca nie jest objety uzp lub nie jest zobowiazany do tworzenia regulaminu wynagradzania. U wszystkich pracodawcow zwolnienie z obowiazku oplacania skladek ZUS dotyczy jednak tylko kwot nieprzekraczajacych stawek okreslonych we wskazanych rozporzadzeniach. Tym samym w razie wyplaty kwot wyzszych, czesc przewyzszajaca owe stawki trzeba uwzglednic w podstawie wymiaru skladek na ZUS,

• czesc wynagrodzenia zatrudnionych za granica w polskich zakladach pracy, odpowiadajaca rownowartosci diety przyslugujacej z tytulu podrozy sluzbowej poza granicami kraju, za kazdy dzien pobytu. Ustalony w ten sposob miesieczny przychod osoby, stanowiacy podstawe wymiaru skladek, nie moze byc nizszy od prognozowanego przecietnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok, okreslonego w ustawie budzetowej, ustawie o prowizorium budzetowym lub ich projektach,

• naleznosci za wykonywanie pracy poza stalym miejscem pracy lub stalym miejscem zamieszkania: dodatki, ryczalty za rozlake oraz strawne - do kwoty, ktora z tego tytulu zwolniono z podatku dochodowego.

Przyklad:

Regulamin wynagradzania spolki przewiduje, ze pracownicy otrzymaja dodatek za rozlake takze wtedy, gdy praca jest wykonywana poza stalym miejscem pracy, ale w miejscu zamieszkania. Zasady ustalania wynagrodzenia oraz innych naleznosci ze stosunku pracy okreslaja ponadzakladowe i zakladowe uklady zbiorowe pracy oraz regulaminy wynagradzania obowiazujace u danego pracodawcy. Przyznanie w tej sytuacji dodatku za rozlake nalezy uznac za nieprawidlowe. Tym samym nie moze byc on - oczywiscie - zwolniony z podstawy wymiaru skladek.

5. Dobrowolne od szefa

• skladniki wynagrodzenia, ktore pracodawca przyznal dobrowolnie pracownikom w uzp lub firmowych przepisach placowych podczas pobierania wynagrodzenia za chorobe oraz zasilkow: chorobowego, macierzynskiego, opiekunczego czy swiadczenia rehabilitacyjnego. Z takiego zwolnienia korzysta zatem np. dodatek za wysluge lat, jesli pracownik otrzymuje go podczas zwolnienia lekarskiego. Skladniki te stanowia podstawe wymiaru skladek na ubezpieczenia spoleczne i zdrowotne za okres swiadczenia pracy. Sa z niej natomiast wylaczone - w czesci lub w calosci - jezeli sa wyplacane za czas choroby.

Przyklad:

Janusz Malinowski otrzymuje dodatek za wysluge lat w wysokosci 100 zl miesiecznie. Podczas swiadczenia przez niego pracy dodatek ten wlicza sie do podstawy wymiaru skladek na ubezpieczenia spoleczne i - w konsekwencji - zdrowotne.

Od 1 do 15 wrzesnia Janusz M. chorowal i pobieral wynagrodzenie za czas niezdolnosci do pracy. Wrocil do pracy 16 wrzesnia i pracowal do konca miesiaca. Za wrzesien dostal 100 zl dodatku stazowego (z tego 50 zl za czas choroby i 50 zl za okres pracy). Do podstawy wymiaru skladek przyjmuje sie wylacznie dodatek za okres pracy.

• dodatki uzupelniajace 70- lub 80-proc. zasilek chorobowy - do kwoty nieprzekraczajacej, lacznie z tym zasilkiem, 100 proc. przychodu pracownika, stanowiacego podstawe wymiaru skladek. Wprawdzie rozporzadzenie w sprawie podstawy wymiaru mowi wylacznie o dodatku uzupelniajacym 80-proc. zasilek, ale resort pracy przyjal, ze rowniez dodatek uzupelniajacy 70-proc. zasilek za czas pobytu w szpitalu do wysokosci 100 proc. wynagrodzenia pracownika nie stanowi podstawy wymiaru skladek,

• korzysci materialne wynikajace z uzp, regulaminow wynagradzania lub innych przepisow placowych, polegajace na uprawnieniu do zakupu po cenach nizszych od detalicznych niektorych artykulow, przedmiotow lub uslug czy korzystaniu z bezplatnych lub czesciowo odplatnych przejazdow srodkami lokomocji. Wylaczone z podstawy wymiaru skladek sa wiec korzysci materialne dla pracownikow, uprawniajace do bezplatnych lub czesciowo odplatnych przejazdow srodkami lokomocji, w tym bilety okresowe lub tzw. legitymacje znizkowe dajace prawo do okreslonej znizki na przejazd. Wylaczenie nie dotyczy jednak wyplacanego z tego tytulu ekwiwalentu pienieznego. Natomiast niektore artykuly, przedmioty lub uslugi sa wykluczone z tej podstawy tylko wtedy, gdy opiewaja na zakup po cenach nizszych od detalicznych.

Czesto na podstawie uzp, regulaminow wynagradzania lub innych przepisow placowych pracownicy otrzymuja korzysci materialne w postaci szczepien ochronnych. Istnieja jednak watpliwosci, czy takie szczepienia sa przychodem ze stosunku pracy w rozumieniu updf. Zgodnie z wyjasnieniami Ministerstwa Finansow, nie stanowia go wydatki zwiazane z obowiazkowymi badaniami lekarskimi, ktore musza poniesc pracodawcy, jak rowniez swiadczenia zwiazane z innymi uslugami leczniczymi, jesli nie jest mozliwe okreslenie ich wysokosci na poszczegolna osobe, gdy np. sa oplacane ryczaltem (bez wzgledu na to, czy pracownik korzysta ze swiadczen leczniczych, czy tez nie). Oznacza to, ze wartosc otrzymanej szczepionki sfinansowanej na innych zasadach jest przychodem pracownika ze stosunku pracy, wylaczonym z podstawy wymiaru skladek, jezeli pracownik ponosi za nie czesciowa odplatnosc. Gdy natomiast dostaje je od szefa calkowicie bezplatnie, stanowi podstawe wymiaru skladek, ustalana zgodnie z § 3 rozporzadzenia w sprawie podstawy wymiaru.

Otrzymywane od pracodawcy artykuly spozywcze, np. deputaty chlebowe, nie stanowia podstawy wymiaru skladek do wysokosci nieprzekraczajacej miesiecznie 1/4 biezacego najnizszego wynagrodzenia za prace (czyli obecnie do 190 zl). I to bez wzgledu na to, czy sa przekazywane calkowicie bezplatnie, czy za czesciowa odplatnoscia.

Przyklad:

Janusz Nowakowski pracuje w telewizji kablowej. Zgodnie regulaminem wynagradzania pracownicy moga nabywac jej abonament za 1 zl, podczas gdy zewnetrzni klienci musza za to zaplacic 50 zl. Jezeli J. Nowakowski skorzysta z tej mozliwosci (kupi abonament telewizyjny za 1 zl), wartosc otrzymanej uslugi nie bedzie stanowila podstawy wymiaru skladek.

Przyklad:

Hurtownia zwraca co miesiac dojezdzajacym do pracy koszty biletow. Wlicza je do podstawy wymiaru skladek. Nie musialaby tego robic, gdyby sama je kupowala, a nastepnie przekazywala zatrudnionym nieodplatnie lub czesciowo odplatnie. Skoro jednak pracownicy otrzymuja pieniadze na zakup biletow, sa one ich przychodem, podlegajacym oskladkowaniu.

• dodatkowe swiadczenia niemajace charakteru deputatu, przyznawane na podstawie przepisow szczegolnych - kart branzowych, np. ekwiwalent pieniezny z tytulu zwrotu kosztow przejazdow urlopowych, swiadczenia na pomoce naukowe dla dzieci czy z okazji uroczystych dni (jak tradycyjne "barborkowe"), z wyjatkiem nagrod pienieznych wyplacanych z tytulu uroczystych dni,

• swiadczenia przyznane przez pracodawce - zgodnie z odrebnymi przepisami - na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wyksztalcenia ogolnego pracownikow, z wylaczeniem tych za czas urlopu szkoleniowego oraz zwolnienia z czesci dnia, przyslugujace podejmujacym nauke lub podnoszacym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych. Zgodnie z rozporzadzeniem ministra edukacji narodowej oraz ministra pracy i polityki socjalnej z 12 pazdziernika 1993 r. w sprawie zasad i warunkow podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wyksztalcenia ogolnego doroslych (Dz. U. nr 103, poz. 472 ze zm.), ksztalcenie doroslych odbywa sie w szkolach ponadpodstawowych i wyzszych, a doksztalcanie - glownie na studiach podyplomowych, kursach, seminariach. Rozporzadzenia nie stosuje sie jednak do pracownikow naukowych oraz badawczo-technicznych jednostek badawczo-rozwojowych, a takze do innych, jezeli kwestie te w odniesieniu do nich reguluja odrebne przepisy, uzp lub przepisy o wynagradzaniu. Zasady odbywania studiow doktoranckich i przyznawania stypendiow naukowych reguluje z kolei rozporzadzenie ministra edukacji narodowej z 10 czerwca 1991r. w sprawie studiow doktoranckich i stypendiow naukowych (Dz. U. nr 58, poz. 249 ze zm.). Stosownie do jego § 9 kandydaci na dzienne studia doktoranckie maja prawo do bezplatnego urlopu lub tez z chwila przyjecia na studia nastepuje rozwiazanie z nimi umowy o prace. Otrzymywane przez nich stypendium nie jest zatem przychodem z pracy; nie stanowi zatem podstawy wymiaru skladek na ubezpieczenia spoleczne. Pracownikom skierowanym na zaoczne studia doktoranckie oraz przygotowujacym rozprawe doktorska poza tymi studiami lub rozprawe habilitacyjna przysluguja stypendia naukowe od zakladow pracy. Tych rowniez sie nie wlicza do podstawy wymiaru skladek na ubezpieczenia spoleczne na podstawie § 2 ust. 1 pkt 29 rozporzadzenia w sprawie podstawy wymiaru. Natomiast gdy uczelnia wyzsza daje pracownikom z wlasnego funduszu stypendialnego inne wyplaty niz te, o ktorych mowa w § 10, 14 i 15 rozporzadzenia z 10 czerwca 1991 r., stanowia one podstawe wymiaru skladek na ubezpieczenia spoleczne.

6. Swiadczenia rzeczowe

• wartosc finansowanych przez pracodawce posilkow udostepnianych pracownikom do spozycia bez prawa do ekwiwalentu z tego tytulu, z wylaczeniem posilkow profilaktycznych - do wysokosci nieprzekraczajacej miesiecznie 1/4 najnizszego wynagrodzenia za prace. Pracodawca moze rowniez przekazac pracownikom kupony w celu zakupu posilkow w punktach gastronomicznych swiadczacych takie uslugi. Od 1 stycznia 2003 r. obowiazuje minimalne wynagrodzenie za prace (800 zl), ktore zastapilo obowiazujace do konca 2002 r. wynagrodzenie najnizsze. Zgodnie jednak z art. 25 ustawy z 10 pazdziernika 2002 r., jezeli w przepisach wystepuje pojecie "wynagrodzenie najnizsze", nalezy przez to rozumiec 760 zl. Oznacza to, ze wylaczeniu z podstawy wymiaru z tytulu posilkow podlega kwota 190 zl miesiecznie,

• swiadczenia okolicznosciowe przyznawane w formie rzeczowej lub bonow towarowych uprawniajacych do zakupu w sklepach artykulow spozywczych i przemyslowych, pod warunkiem, ze nie podlegaja one wymianie na pieniadze - do wysokosci kwoty, ktora z tego tytulu zwolniono z podatku dochodowego. Od 1 stycznia 2002 r. zwolnienie podatkowe dotyczy wylacznie rzeczowych swiadczen okolicznosciowych, sfinansowanych w calosci ze srodkow ZFSS lub funduszy zwiazkow zawodowych do polowy najnizszego wynagrodzenia z grudnia zeszlego roku (obecnie to 380 zl). Wylaczona z podstawy wymiaru skladek pozostaje zatem wartosc swiadczen okolicznosciowych w formie rzeczowej lub bonow towarowych, uprawniajacych do zakupu w sklepach artykulow spozywczych i przemyslowych, przyznanych pracownikom przez pracodawce, ktore zostaly sfinansowane ze srodkow zwiazkowych - do wysokosci nieprzekraczajacej rocznie kwoty, ktora jest zwolniona z tego tytulu z podatku dochodowego od osob fizycznych, pod warunkiem, ze nie podlegaja one wymianie na pieniadze. Zatem swiadczenia z innych zrodel niz wskazane (np. ze srodkow obrotowych przedsiebiorcy) wchodza do podstawy wymiaru skladek,

• w naturze w postaci dzialki gruntu.

7. Na cele socjalne

• swiadczenia finansowane ze srodkow przeznaczonych na cele socjalne w ramach ZFSS. Sa one wylaczone z podstawy wymiaru skladek bez wzgledu na ich wysokosc oraz bez wzgledu na to, co jest przedmiotem swiadczen. Wylaczeniu podlegaja np. bony towarowe przyznawane z ZFSS,

• swiadczenia z funduszu utworzonego na cele socjalno-bytowe na podstawie uzp w zakladzie, ktory nie tworzy ZFSS - do wysokosci odpisu podstawowego, okreslonego w art. 5 ust. 2 ustawy z 4 marca 1994 r. o zakladowym funduszu swiadczen socjalnych (tekst jedn. Dz. U. z 1996 r. nr 70, poz. 335 ze zm.; dalej: uzfss),

• swiadczenia urlopowe,

• zapomogi losowe w razie klesk zywiolowych, indywidualnych zdarzen losowych lub dlugotrwalej choroby.

8. Polisy na zycie i fundusze

• finansowane przez pracodawce skladki na grupowe ubezpieczenia na zycie (dotyczace ryzyk 1 oraz 3-5 dzialu I wymienionych w zalaczniku do ustawy dzial. ubezp.), zawarte lub odnowione przed 9 lipca 1998 r. Od takich skladek nie placi sie ZUS do wysokosci siedmiu proc. biezacej, przecietnej, miesiecznej podstawy wymiaru skladek na ubezpieczenia chorobowe i wypadkowe, przypadajacej na jednego pracownika. Oczywiscie, dopiero po spelnieniu kilku warunkow. Po pierwsze: pracodawca nie moze byc uprawnionym do otrzymania swiadczenia ubezpieczeniowego. Po drugie: polisa w okresie pieciu lat, liczac od konca roku, w ktorym ja zawarto, wyklucza:

- mozliwosc odstapienia od umowy,

- zaciaganie zobowiazan pod jej zastaw,

- wyplate z tytulu dozycia oznaczonego wieku.

Po trzecie: program obejmuje co najmniej polowe pracownikow zakladu w dniu zawarcia umowy,

• oplacane przez pracodawce skladki na grupowe ubezpieczenia na zycie pracownikow (tez od ryzyk 1 oraz 3 - 5 dzialu I), zawarte lub odnowione przed 1 kwietnia 1999 r. (data wejscia w zycie ustawy z 22 sierpnia 1997 r. o pracowniczych programach emerytalnych; tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. nr 60, poz. 623 ze zm.; dalej: uppe). Te sa wolne od ZUS do takiej samej wysokosci jak poprzednie oraz po spelnieniu pierwszego i drugiego z powyzszych wymogow, z tym ze wskazane wykluczenia obowiazuja do uzyskania przez pracownika 60 lat albo wczesniejszych uprawnien emerytalno-rentowych. Ponadto polisa musi zapewniac prawo przystapienia do niej co najmniej polowie pracownikow danej firmy,

• poniesione przez pracodawce koszty na nabycie przez pracownikow jednostek uczestnictwa funduszy powierniczych i funduszy inwestycyjnych. Aby wydatki te skorzystaly z zusowskiej ulgi (tez do 7 proc. biezacej przecietnej miesiecznej podstawy na jedna osobe), umowa pracodawcy z towarzystwem funduszy powierniczych (funduszem inwestycyjnym) i pracownikiem - do czasu uzyskania przez niego 60 lat albo wczesniejszych uprawnien emerytalnych lub rentowych - nie moze dopuszczac:

- umorzenia jednostek uczestnictwa funduszy powierniczych,

- mozliwosci zadania odkupienia jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych nabytych za srodki pieniezne przekazane przez zaklady pracy,

- zaciagania zobowiazan pod zastaw wierzytelnosci, ktorej przedmiotem jest umorzenie przez towarzystwo funduszy powierniczych lub odkupienie jednostek uczestnictwa przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych.

Musi takze umozliwiac jej zawarcie co najmniej polowie pracownikow danego pracodawcy. Zwolnienie dotyczy wylacznie takich umow, ktore zawarto lub odnowiono przed wskazanymi datami (9 lipca 1998 r. lub 1 kwietnia 1999 r.). Dodajmy, ze skladki na wskazane ubezpieczenia grupowe zawarte po 21 wrzesnia 2001 r. lub nabyte jednostki uczestnictwa funduszy powierniczych i funduszy inwestycyjnych, placone przez zaklad za pracownika, sa dla niego przychodem oskladkowanym. A zatem, skladki na grupowa polise na zycie pracownikow sa zwolnione z ZUS, tylko gdy pracodawca zawarl dana umowe odpowiednio przed 9 lipca 1998 r. lub 1 kwietnia 1999 r., a pracownicy przystapili do niej do 21 wrzesnia 2001 r. Jezeli zdecydowali sie na to po tej dacie, oplacane w ten sposob skladki trzeba doliczyc do ich przychodu i zaplacic od nich pelny ZUS.

Omowionych wylaczen z tytulu polis grupowego ubezpieczenia na zycie nie maja prawa stosowac ci pracodawcy, ktorych pracownicy - poza tymi ubezpieczeniami - sa rownoczesnie uczestnikami programu emerytalnego na podstawie ustawy z 22 sierpnia 1997 r.

9. Inne

• srodki otrzymywane w zakladach pracy chronionej i zakladach aktywizacji zawodowej na rehabilitacje zawodowa, spoleczna oraz lecznicza osob niepelnosprawnych na podstawie odrebnych przepisow, z zakladowego funduszu rehabilitacji osob niepelnosprawnych albo z zakladowego funduszu aktywnosci, z wylaczeniem wynagrodzen finansowanych ze srodkow tych funduszy,

• naleznosci obliczone od wielkosci efektow uzyskanych przez zastosowanie pracowniczego projektu wynalazczego i za dokumentacje dostarczona bezumownie przez tworce projektu, przydatna do stosowania projektu, oraz nagrody za wynalazczosc, prace badawcze i wdrozeniowe. Naleznosci te sa wylaczone z podstawy wymiaru od 31 maja 1999 r. Gdy wiec przekazanie pracodawcy praw do korzystania z wynalazku nastapilo miedzy 1 stycznia a 30 maja 1999 r., taki przychod jest oskladkowany, a gdy po 30 maja 1999 r. - wolny od ZUS.

Jak wycenic

Nie zawsze wylaczenia z podstawy opodatkowania sa tozsame z wylaczeniami z podstawy wymiaru skladek emerytalnych i rentowych. Skladki oplaca sie nie tylko od tego, co pracownik otrzymuje w pieniadzu, ale i od swiadczen w naturze przyznanych przez pracodawce. Wartosc pieniezna swiadczen w naturze ustala sie w wysokosci ekwiwalentu pienieznego okreslonego w przepisach o wynagrodzeniu, a jezeli platnika takie przepisy nie obowiazuja - zgodnie z § 3 rozporzadzenia w sprawie podstawy wymiaru. I tak, gdy pracodawca obdarowuje zaloge swiadczeniami lub rzeczami wchodzacymi w zakres jego dzialalnosci gospodarczej, wycenia sie je wedlug cen stosowanych wobec zewnetrznych odbiorcow. Gdy zas kupuje cos pracownikowi, ekwiwalent pieniezny ustala sie wedlug ceny zakupu (lacznie z VAT).

Przyklad:

Prezes spolki meblowej w nagrode za najlepsze wyniki w sprzedazy zagwarantowal najlepszemu przedstawicielowi handlowemu, ze oplaci mu pelny koszt wczasow za granica. Pozostali pracownicy otrzymali nagrody pieniezne. Wczasy zostaly oplacone we wrzesniu przez pracodawce jednorazowo w kwocie 4500 zl. Cene z faktury, czyli 4500 zl, nalezy zsumowac z wynagrodzeniem pracownika za wrzesien, ktore otrzymal w gotowce, i skladki na ZUS oplacic od lacznej kwoty. Zatem za wrzesien pracownik zaplaci podatek i zusowskie skladki nie tylko od comiesiecznej pensji, ale i od wartosci wczasow. We wrzesniu pracownik otrzymal wynagrodzenie w kwocie 4500 zl. Czyli skladki trzeba obliczyc od kwoty 9 tys. zl. Sprobujmy zatem policzyc, ile powinien dostac we wrzesniu do reki.

• Z przychodu pracownika za wrzesien 2003 r. potraca sie koszty uzyskania. Zakladamy, iz ma on jedna umowe o prace z jednym zakladem i mieszka w tym samym miescie, w ktorym miesci sie siedziba pracodawcy; wlasciwe dla niego koszty uzyskania to zatem 99,96 zl.

9000 zl - 99,96 zl = 8900,04 zl

• Potem odejmuje sie skladki na ubezpieczenia spoleczne finansowane z jego przychodu, tj. 18,71 proc. (emerytalna - 9,76 proc. podstawy wymiaru, rentowa - 6,5 proc. i chorobowa - 2,45 proc.):

9000 zl x 18,71 proc. = 1683,90 zl

9000 zl - 99,96 zl = 8900,04 zl

8900,04 zl - 1683,90 zl = 7216 zl - podstawa opodatkowania po zaokragleniu do pelnych zl.

• Nastepnie oblicza sie zaliczke podatkowa:

7216 zl x 19 proc. - 44,17 zl = 1326,87 zl.

• Oblicza sie skladke zdrowotna i odejmuje od zaliczki:

(9000 zl - 1683,90 zl) x 8 proc. zl = 585,29 zl - skladka zdrowotna,

1326,87 zl - 567 zl (7,75 proc. skladki zdrowotnej) = 759,90 zl - zaliczka do urzedu skarbowego po zaokragleniu do pelnych dziesiatek groszy.

• Oblicza sie, ile pracownik powinien dostac do reki wrzesniowej pensji:

4500 zl -1683,90 zl - 759,90 zl - 567 zl - 18,29 zl = 1470,91 zl.

Wychodzi na to, ze pracownik otrzyma za wrzesien tylko 1470,91 zl.

Odrebne reguly dotycza darmowego udostepniania przez zaklad mieszkania. Takie swiadczenie w naturze wycenia sie nastepujaco. Gdy chodzi o lokal:

• spoldzielczy typu lokatorskiego i wlasnosciowego - w wysokosci obowiazujacego go czynszu w danej spoldzielni mieszkaniowej,

• komunalny - czynszu wyznaczonego dla niego przez gmine,

• wlasnosciowy, z wylaczeniem lokali spoldzielczych typu wlasnosciowego oraz domow stanowiacych wlasnosc prywatna - wedlug zasad i stawek czynszu dla mieszkan komunalnych na tym terenie, a w miastach - w danej dzielnicy,

• w hotelach - w wysokosci kosztu udokumentowanego rachunkami wystawionymi przez hotel.

Gdy wiec pracodawca sam wynajmuje mieszkanie, ktore udostepnia pracownikowi, do podstawy wymiaru skladek tego ostatniego wlicza sie nie faktyczny koszt, jaki poniosl pracodawca, lecz wartosc czynszu obowiazujacego dla tego typu lokalu.

Przyklad:

Firma zawarla umowe najmu mieszkania spoldzielczego, na podstawie ktorej placi wlascicielowi mieszkania 800 zl. Czynsz do spoldzielni za to mieszkanie wynosi 200 zl. Od stycznia do grudnia spolka udostepnia to mieszkanie zatrudnionemu pracownikowi. Do podstawy wymiaru skladek pracownika w tych miesiacach dolicza sie 200 zl, a wiec kwote czynszu do spoldzielni, a nie faktycznie placona wlascicielowi mieszkania. Gdyby natomiast zaklad zwracal pracownikowi koszty wynajmu lokalu (pracownik dostawalby co miesiac pieniadze na oplacenie czynszu), wowczas do jego przychodu w gotowce nalezaloby dodac pelna kwote otrzymywana od pracodawcy.

Przychod pracownika w walutach obcych przyjmuje sie do podstawy wymiaru skladek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe po przeliczeniu na zlote w sposob okreslony w updf. Natomiast podstawe wymiaru skladek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownikow skierowanych do pracy lub sluzby w przedstawicielstwach dyplomatycznych, urzedach konsularnych, stalych przedstawicielstwach przy Organizacji Narodow Zjednoczonych i innych misjach specjalnych za granica stanowi kwota odpowiadajaca kwocie ekwiwalentu pienieznego za urlop wypoczynkowy.

Zatem na koniec miesiaca kazdy platnik skladek w pierwszej kolejnosci powinien ustalic, czy dany skladnik wynagrodzenia jest przychodem ze stosunku pracy (gotowkowym lub w naturze). Nastepnie trzeba sprawdzic, czy przychod ten nie jest wylaczony z podstawy wymiaru skladek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Jezeli nie, mozna brac sie za wycene swiadczen w naturze.

Limit 30-krotnosci

Podstawa wymiaru skladek emerytalnej i rentowych pracownika nie moze byc w danym roku wyzsza od 30-krotnosci przecietnego miesiecznego wynagrodzenia (w 2003 r. od 65 850 zl). Gdy przychod zatrudnionego liczony narastajaco od poczatku roku przekroczy te kwote, od nadwyzki nie placi sie wskazanych skladek. W celu ustalenia limitu 30-krotnosci sumuje sie co miesiac narastajaco od poczatku roku wszystkie podstawy wymiaru skladek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, z wszystkich tytulow danego ubezpieczonego. Uwzglednia sie tu wszystkie przychody stanowiace podstawe wymiaru tych skladek, wyplacone lub postawione do dyspozycji pracownika od 1 stycznia do 31 grudnia danego roku. Bez znaczenia jest przy tym fakt, ze wskutek klopotow finansowych czesc grudniowej pensji pracodawca wyplacil dopiero w nastepnym miesiacu. Zatem otrzymane w styczniu tego roku wynagrodzenie, chocby jeszcze zalegle za zeszly rok, to przychod pracownika z 2003 r. Dolicza sie je wiec do innych przychodow, aby sprawdzic, czy nie nastapilo przekroczenie rocznej podstawy wymiaru skladek emerytalnej i rentowych.

Przyklad:

Od 15 wrzesnia pracownica przebywa na urlopie macierzynskim. Od czerwca zaklad nie naliczal i nie odprowadzal za nia skladek emerytalnej i rentowych. W zwiazku z tym, ze w 2003 r. osiagnela gorna roczna podstawe wymiaru skladek, z tytulu pobierania zasilku macierzynskiego, pracodawca nie powinien w biezacym roku wykazywac skladek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe finansowanych z budzetu panstwa

Jezeli pracownik jest zatrudniony rownoczesnie u dwoch pracodawcow, dla ustalenia limitu 30-krotnosci sumuje sie podstawe wymiaru skladek w obydwu zakladach. Do konca 2002 r. sledzenie limitu 30-krotnosci nalezalo do ZUS. W ciagu 3 miesiecy od otrzymania dokumentow potwierdzajacych przekroczenie tej kwoty ZUS niezwlocznie informowal o tym platnikow, a - za ich posrednictwem - rowniez zainteresowanego. Nowela ustawy sus z 18 grudnia 2002 r. (Dz. U. nr 241, poz. 2074) uwolnila ZUS od tej uciazliwosci. Od 1 stycznia 2003 r. kontrola limitu 30-krotnosci to wylaczne zadanie ubezpieczonych. To oni maja obserwowac przyrost podstawy wymiaru skladek emerytalnej i rentowych na podstawie branych od pracodawcow (zleceniodawcow itd.) co miesiac informacji. O przekroczeniu limitu 30-krotnosci powinni natychmiast zawiadomic platnika, aby nie poplynely nienalezne skladki. Zaleca sie przy tym niezwykla ostroznosc, gdyz - zgodnie z art. 19 ustawy sus - za skutki blednego oswiadczenia o przekroczeniu maksymalnej podstawy wymiaru skladek emerytalnej i rentowych odpowiada sam ubezpieczony.

Przyklad:

Janusz B. ma dwa etaty, kazdy z wynagrodzeniem 5000 zl brutto miesiecznie. Zdaje sobie sprawe, ze do przekroczenia 65 850 zl brakuje mu rowno 5000 zl. Powinien zlozyc np. pracodawcy A oswiadczenie, aby ten nie odprowadzil w danym miesiacu za niego skladek emerytalnej i rentowych. Oplaci je pracodawca B.

Jezeli pracownik nie poinformuje zadnego z platnikow o przekroczeniu rocznego limitu, skladki nalicza obaj. W takim wypadku skladki nalezy rozliczyc proporcjonalnie, a wiec kazdy z pracodawcow powinien je oplacic od 2500 zl.

Podstawe wymiaru skladek na ubezpieczenie chorobowe oraz wypadkowe zatrudnionych stanowi podstawa wymiaru skladek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, bez stosowania ograniczenia gornej rocznej podstawy wymiaru skladek.

W zwiazku z tym platnik ma obowiazek odprowadzac za ubezpieczonego skladki chorobowe i wypadkowe takze wowczas, gdy z powodu przekroczenia limitu 30-krotnosci nie sa placone skladki emerytalna i rentowe.

Opodatkowanie i oskladkowanie roznych rodzajow wynagrodzen - przykladowe porownanie

RENATA MAJEWSKA

REDAKTOR "RZECZPOSPOLITEJ"

Chociaz zaden przepis nie ustanawia wprost nakazu sporzadzania listy plac, praktycznie wszyscy przedsiebiorcy sporzadzaja ja co miesiac, by na tej podstawie wyplacic pracownikom wynagrodzenia. Lista plac jest potem takze punktem wyjscia do prawidlowego wypelnienia deklaracji podatkowych oraz dokumentow ubezpieczeniowych. Sluzy rowniez poprawnemu zaksiegowaniu plac.

Zatrudnianie pracownikow wiaze sie z licznymi obowiazkami zwiazanymi z rozliczeniem z urzedem skarbowym i ZUS. Co miesiac przeciez pracodawca musi obliczyc zaliczke na podatek dochodowy od osob fizycznych nalezna od danego zatrudnionego, pobrac ja z jego wynagrodzenia, terminowo wplacic do wlasciwego urzedu skarbowego, a na koniec roku takze przeslac pracownikowi i urzedowi deklaracje niezbedne do rocznego rozliczenia z fiskusem. Co miesiac takze pracodawca musi obliczac skladki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i zdrowotne, pobrac je z przychodow ubezpieczonego, poslac do ZUS i wypelnic odpowiednie dokumenty ubezpieczeniowe. Do obowiazkow niektorych pracodawcow nalezy takze ustalenie prawa, obliczenie i wyplata naleznych zasilkow.

Aby prawidlowo wywiazac sie z wszystkich tych obciazen i nakazow, pracodawcy musza odpowiednio ewidencjonowac wynagrodzenia pracownikow. Czynia to za pomoca zbiorczej (choc nie zawsze) listy plac i indywidualnych (imiennych) kart przychodow.

Przepisow, ktore nakazywalyby prowadzenie listy plac, nie ma. Sa natomiast takie, ktore kaza sporzadzac co miesiac tzw. indywidualne karty przychodow pracownika. Niemniej o tym, jak wazne jest nalezyte ewidencjonowanie wynagrodzen podwladnych, mozna przekonac sie, czytajac chocby wyrok Sadu Najwyzszego z 14 maja 1999 r. (I PKN 62/99, OSNAP 2000/15/579).

Zgodnie z nim: "Pracodawca, ktory wbrew obowiazkowi przewidzianemu w art. 94 pkt 9a kodeksu pracy nie prowadzi list obecnosci, list plac ani innej dokumentacji ewidencjonujacej czas pracy pracownika i wyplacanego mu wynagrodzenia, musi liczyc sie z tym, ze bedzie na nim spoczywal ciezar udowodnienia nieobecnosci pracownika, jej rozmiaru oraz wyplaconego wynagrodzenia".

Obowiazki z tym zwiazane wynikaja z dwoch rozporzadzen ministra finansow:

• z 18 grudnia 1998 r. w sprawie wykonania niektorych przepisow ustawy o zryczaltowanym podatku dochodowym od niektorych przychodow osiaganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 161, poz. 1078 ze zm.),

• z 15 grudnia 2000 r. w sprawie prowadzenia podatkowej ksiegi przychodow i rozchodow (Dz. U. nr 116, poz. 1222 ze zm.).

Przedsiebiorcy zatrudniajacy pracownikow, bez wzgledu na forme organizacyjna, prowadza karty przychodow. Nie ma jednego, powszechnie obowiazujacego, jej wzoru. Wspomniane rozporzadzenia MF okreslaja ich minimalne czesci skladowe:

• imie i nazwisko pracownika,

• kwota przychodow w naturze i gotowce, ktora osiagnal w danym miesiacu,

• koszty uzyskania przychodow,

• potracone przez platnika w danym miesiacu skladki na ubezpieczenia spoleczne z przychodu pracownika: emerytalne (9,76 proc. podstawy wymiaru), rentowe (6,5 proc.) i chorobowe (2,45 proc.),

• dochod osiagniety w danym miesiacu,

• dochod narastajaco od poczatku roku (pracodawcy musza kontrolowac, czy pracownicy nie przekroczyli kolejnej skali podatkowej; wowczas trzeba pobierac wyzsza zaliczke na podatek dochodowy),

• kwota zaliczki na podatek dochodowy od osob fizycznych,

• kwota skladki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne,

• kwota naleznej zaliczki na podatek dochodowy od osob fizycznych do przekazania do urzedu skarbowego,

• date przekazania zaliczki podatkowej.

Dodatkowo, gdy chodzi o ryczaltowcow, karty przychodow przez nich sporzadzane musza jeszcze okreslac NIP pracownika i miesiac wyplaty.

Tam, gdzie zaloga jest liczna, z reguly w liscie plac ujmowane jest zbiorcze wyliczenie pensji wszystkich pracownikow zakladu. Na ich przykladzie wypelnia sie nastepnie imienne karty przychodow. Natomiast przedsiebiorstwa z kilkoma pracownikami ograniczaja sie najczesciej tylko do miesiecznego wypelnienia indywidualnych kart przychodow, w przekonaniu, ze to im wystarcza do nalezytego wywiazania sie z obowiazkow wzgledem urzedow skarbowych i ZUS. Czasami tez sporzadzaja indywidualne listy plac, uwzgledniajace wyliczenie pensji, skladek ubezpieczeniowych i zaliczki na podatek od pracownika. To ostatnie rozwiazanie jest szczegolnie modne w malych firmach, zwlaszcza w ostatnich latach, w zwiazku z obowiazujacym nakazem poufnosci wynagrodzenia. Tworzac imienne listy plac, pracodawcy latwiej jest zachowac w tajemnicy dane o wynagrodzeniach personelu.

Skoro nie ma jednego obowiazujacego wzoru listy plac, pracodawcy moga wiec tworzyc ja tak, jak im wygodnie. Wazne jest, aby byla w niej rubryka "Pracownik pobral", zwlaszcza w odniesieniu do tych zatrudnionych, ktorzy wyplaty odbieraja co miesiac w zakladowej kasie.

Ewidencje wynagrodzen mozna prowadzic w formie elektronicznej, pod dwoma jednak warunkami:

• zawsze powinna byc mozliwosc odtworzenia jej na papierze,

• musi byc tak zabezpieczona, by zostala zachowana zasada poufnosci wynagrodzen.